Zaprimili smo putem elektroničke pošte vaš upit vezano uz mogućnost primjene prijenosa porezne obveze (dalje: PPO) temeljem odredbe članka 75. stavka 3. točke a) Zakona o porezu na dodanu vrijednost (Narodne novine, broj 73/13, 99/13, 148/13, 153/13, 143/14, 115/16, 106/18, 121/19, 138/20, 39/22, 113/22, 33/23, 114/23, 35/24, 152/24, 52/25, 151/25, 32/26 i 48/26; dalje: Zakon o PDV-u) kod realizacije Ugovora o javnoj nabavi medicinske opreme. U upitu navodite da je u postupku javne nabave koji je provela opća bolnica kao naručitelj, ugovorena isporuka MR uređaja s uređenjem prostora i instalacijom “ključ u ruke“ te da je u ponudbenom troškovniku predmet nabave iskazan kroz dvije zasebne paušalne stavke:
1. MR uređaj s instalacijom po principu “ključ u ruke“
2. uređenje prostora po principu “ključ u ruke“.
Druga stavka u troškovniku, kako navodite, nije financijski razrađena na pojedinačne radove, već je ugovorena kao jedna paušalna stavka po principu „ključ u ruke“, u okviru koje se izvode građevinski i drugi potrebni prateći radovi i radnje nužne za dovođenje prostora u stanje potrebno za prihvat, instalaciju i funkcionalno stavljanje MR uređaja u rad. U opisu radova, između ostalog, obuhvaćeni su:
Ističete da navedeno uređenje prostora nije samostalni građevinski projekt, već je nužno kako bi se MR uređaj mogao isporučiti, instalirati i staviti u funkciju te su radovi na prostoru funkcionalno i neposredno povezani s isporukom i instalacijom MR uređaja i sastavni su dio realizacije ugovora po principu „ključ u ruke“. Dalje navodite da je u ponudbenom troškovniku za obje navedene stavke obračunat porez na dodanu vrijednost (dalje: PDV) po stopi od 25 %, da je u ugovoru iskazana cijena bez PDV-a, iznos PDV-a te ukupna cijena s PDV-om i da nije sadržana posebna odredba o primjeni PPO-a.
Vezano uz navedeno postavili ste sljedeća pitanja:
1. Može li se druga paušalna stavka uređenje prostora po principu “ključ u ruke“, s obzirom na njezinu svrhu i neposrednu funkcionalnu povezanost s isporukom, instalacijom i stavljanjem MR uređaja u funkciju, tretirati kao dio jedinstvene gospodarske cjeline povezane s isporukom MR uređaja, na koju se obračunava PDV po stopi od 25 %, a ne kao zasebna građevinska usluga na koju se primjenjuje PPO?
2. Može li činjenica da su predmetni građevinski i instalaterski radovi nužni za prihvat, instalaciju i stavljanje MR uređaja u funkciju biti od utjecaja na njihovo porezno tretiranje, odnosno na zaključak da predstavljaju sastavni, funkcionalno povezani dio isporuke „ključ u ruke“?
3. Postoji li, s obzirom na sve navedene okolnosti, osnova za obračun PDV-a po stopi od 25 % na drugu stavku, odnosno za fakturiranje obje ugovorene stavke s obračunatim PDV-om?
4. Je li činjenica da su MR uređaj i uređenje prostora u troškovniku iskazani kao dvije zasebne stavke sama po sebi dovoljna za njihov zaseban PDV tretman ili je za potrebe PDV-a potrebno sagledati njihovu stvarnu gospodarsku i funkcionalnu povezanost?
5. Postoji li rizik da račun s PDV-om bude pogrešan ako se naknadno utvrdi PPO?
Zaključno pitate treba li se predmetno uređenje prostora, s obzirom na njegovu svrhu, sadržaj i nužnu povezanost s isporukom i instalacijom MR uređaja, tretirati kao dio jedinstvene isporuke „ključ u ruke“ na koju se obračunava PDV po stopi od 25 %.
Na postavljena pitanja, u nastavku odgovaramo.
Prema odredbi članka 75. stavka 3. točke a) Zakona o PDV-u porezni obveznik upisan u registar obveznika PDV-a u Republici Hrvatskoj obvezan je platiti PDV kada mu se obave građevinske usluge kojima se smatraju usluge u vezi s izgradnjom, održavanjem, rekonstrukcijom ili uklanjanjem građevina, uključujući usluge popravka i čišćenja. Isto se odnosi i na ustupanje osoblja ako ustupano osoblje obavlja građevinske usluge.
Člankom 152. stavkom 1. točkama a), b) i i) Pravilnika o porezu na dodanu vrijednost (Narodne novine, broj: 79/13, 85/13, 160/13, 35/14, 157/14, 130/15, 1/17, 41/17, 128/17, 1/19, 1/20, 1/21, 73/21, 41/22, 133/22, 43/23, 1/24, 39/24, 16/25, 68/25, 11/26 i 35/26; dalje: Pravilnik o PDV-u), propisano je da se građevinskim uslugama iz članka 75. stavka 3. točke a) Zakona, među ostalim, smatraju:
Slijedom navedenog, ako porezni obveznik u okviru izgradnje ili rekonstrukcije građevinskog objekta obavlja isporuku MR uređaja s uređenjem prostora i instalacijom po principu „ključ u ruke“, pri čemu su prostor dovodi u stanje potrebno za prihvat, instalaciju i funkcionalno stavljanje MR uređaja u rad, primjenjuje se prijenos porezne obveze temeljem odredbe članka 75. stavka 3. točke a) Zakona o PDV-u. Međutim, ako se naprijed navedeni radovi obavljaju na postojećem objektu koji se ne rekonstruira, na isporuku i instalaciju MR uređaja i na te radove se ne primjenjuje prijenos porezne obveze.
